Пленум ВСУ: ухилення від сплати податків

ПЛЕНУМ ВЕРХОВНОГО СУДУ УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА

від 8 жовтня 2004 року N 15

Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів

З метою однакового і правильного застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів Пленум Верховного Суду України постановляє:

  1. Судам необхідно виходити з того, що кримінальна відповідальність за ст. 212 Кримінального кодексу України (далі – КК) настає за умисне ухилення від сплати лише тих податків, зборів, інших обов’язкових платежів, які встановлені Законом від 25 червня 1991 р. N 1251-XII “Про систему оподаткування” (далі – Закон N 1251-XII) і введені в установленому законом порядку.

Оскільки Законом N 1251-XII передбачено загальнодержавні та місцеві податки, збори й інші обов’язкові платежі, які підлягають сплаті до відповідних бюджетів та державних цільових фондів, кримінально караним визнається ухилення від сплати як загальнодержавних, так і місцевих податків, зборів, інших обов’язкових платежів.

Звернути увагу судів на те, що згідно із Законом N 1251-XII ставки, механізм справляння податків, зборів (обов’язкових платежів) і пільги щодо оподаткування не можуть установлюватись або змінюватися іншими законами, крім тих, які стосуються оподаткування. Також слід враховувати й те, що ч. 2 ст. 1 цього Закону органам місцевої влади та самоврядування надано право встановлювати додаткові пільги щодо оподаткування у межах сум, що надходять до їх бюджетів. Зміни щодо пільг, ставок податків і зборів (обов’язкових платежів) та механізму їх сплати, внесені до законів про оподаткування в установленому порядку, тобто не пізніше ніж за шість місяців до нового бюджетного року, набирають чинності з його початку.

  1. Відповідальність за ст. 212 КК може наставати лише за сукупності обов’язкових умов, коли:

не сплачені податки, збори, інші обов’язкові платежі входять у систему оподаткування і введені в установленому законом порядку;

об’єкт оподаткування передбачений відповідним законом;

платник податку, збору, іншого обов’язкового платежу визначений як такий відповідним законом;

механізм справляння податків і зборів (обов’язкових платежів), їх ставки та пільги щодо оподаткування визначені законами про оподаткування.

  1. За змістом ст. 212 КК відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що входять у систему оподаткування, введені в установленому законом порядку і зараховуються до бюджетів чи державних цільових фондів, настає лише в разі, коли це діяння вчинено умисно. Мотив для кваліфікації останнього значення не має.

Зазначеною статтею передбачено кримінальну відповідальність не за сам факт несплати в установлений строк податків, зборів, інших обов’язкових платежів, а за умисне ухилення від їх сплати. У зв’язку з цим суд має встановити, що особа мала намір не сплачувати належні до сплати податки, збори, інші обов’язкові платежі в повному обсязі чи певну їх частину.

Про наявність умислу на ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів можуть свідчити, наприклад: відсутність податкового обліку чи ведення його з порушенням установленого порядку; перекручування в обліковій або звітній документації; неоприбуткування готівкових коштів, одержаних за виконання робіт чи надання послуг; ведення подвійного (офіційного та неофіційного) обліку; використання банківських рахунків, про які не повідомлено органи державної податкової служби; завищення фактичних затрат, що включаються до собівартості реалізованої продукції, тощо.

  1. Необхідно розмежовувати ухилення від сплати обов’язкових платежів і несвоєчасну їх сплату за відсутності умислу на несплату. Особа, яка не мала наміру ухилитися від сплати зазначених платежів, а не сплатила їх з інших причин, може бути притягнута лише до встановленої законом відповідальності за порушення податкового законодавства, пов’язані з обчисленням і сплатою цих платежів. Відповідно до законодавства з питань оподаткування зазначене діяння є фінансовим (податковим) правопорушенням, відповідальність за яке може наставати, зокрема, за підпунктом 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закону від 21 грудня 2000 р. N 2181-III “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (далі – Закон N 2181-III) – у разі, коли несплата пов’язана з неподанням платником податкової декларації у визначені законом строки, або ж за п. 11 ч. 1 ст. 11 Закону від 4 грудня 1990 р. N 509-XII “Про державну податкову службу в Україні” (далі – Закон N 509-XII) – якщо несплата зумовлена відсутністю податкового обліку, веденням його з порушенням установленого порядку, неподанням чи несвоєчасним поданням платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків і зборів (обов’язкових платежів) та іншими порушеннями податкового законодавства, відповідальність за які передбачена цим пунктом зазначеної статті Закону N 509-XII.

Якщо податкова декларація була подана, а податки не сплачені своєчасно через відсутність коштів на рахунку платника, то ці обов’язкові платежі вважаються податковим боргом (недоїмкою) і стягуються з нарахуванням штрафних санкцій (штрафу) та пені згідно із Законом N 2181-III.

Судам потрібно мати на увазі, що платник податку, активи якого не перебувають у податковій заставі, не несе кримінальної відповідальності за умисне несвоєчасне виконання податкових зобов’язань за відсутності умислу на ухилення від сплати податку, оскільки згідно з підпунктом 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону N 2181-III платники податків самостійно визначають черговість і форми задоволення претензій кредиторів за рахунок активів, вільних від заставних зобов’язань забезпечення боргу. При цьому слід враховувати, що активи платника податків можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення його податкового боргу виключно за рішенням суду.

  1. Не є ухиленням від сплати податків і не може кваліфікуватися за ст. 212 КК здійснення платником податків – службовою особою операцій, зазначених у підпунктах 8.6.1 – 8.6.3 п. 8.6 ст. 8 Закону N 2181-III, з активами, які перебувають у податковій заставі, без письмової згоди податкового органу, оскільки згідно з п. 1.17 ст. 1 цього ж Закону податкова застава – це спосіб забезпечення не погашеного в строк податкового зобов’язання платника податків, вона не включена до переліків видів обов’язкових платежів, що містяться у статтях 14, 15 Закону N 1251-XII, і не введена як такий в установленому законодавством порядку. Такі дії службової особи за наявності передбачених законом підстав можуть кваліфікуватися за відповідною частиною ст. 364 КК як зловживання владою або службовим становищем.

Підприємець – фізична особа, який зареєстрований відповідно до закону і здійснює господарську діяльність, не може визнаватися таким, що виконує постійно, тимчасово або за спеціальним повноваженням обов’язки (організаційно-розпорядчі чи адміністративно-господарські) службової особи, а тому в разі здійснення операцій з активами, які перебувають у податковій заставі, без письмової згоди податкового органу не повинен притягатися до відповідальності за вчинення злочину у сфері службової діяльності.

  1. Звернути увагу судів на те, що згідно з підпунктом “д” підпункту 4.4.2 п. 4.4 ст. 4 Закону N 2181-III не може бути притягнена до кримінальної відповідальності за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів особа, яка діяла відповідно до наданого в установленому порядку (за її запитом) податкового роз’яснення контролюючого органу (за відсутності на той час відповідних норм закону чи податкових роз’яснень, що мають пріоритет) або узагальнюючого податкового роз’яснення.

У разі коли норма закону чи виданого на його підставі іншого нормативно-правового акта або норми різних законів чи нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов’язків платників податків або контролюючих органів, тобто має місце “конфлікт інтересів”, рішення приймається згідно з підпунктом 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону N 2181-III на користь платника податків.

  1. Суб’єктами злочину, який кваліфікується як “ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів”, зокрема, можуть бути:

1) службові особи підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи, на яких покладені обов’язки з ведення бухгалтерського обліку, подання податкових декларацій, бухгалтерських звітів, балансів, розрахунків та інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою обов’язкових платежів до бюджетів і державних цільових фондів (керівники; особи, котрі виконують їхні обов’язки; інші службові особи, яким у встановленому законом порядку надане право підпису фінансових документів);

2) особи, що займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи;

3) будь-які особи, котрі зобов’язані утримувати та/або сплачувати податки, збори, інші обов’язкові платежі, що входять у систему оподаткування і введені в установленому законом порядку, в тому числі податкові агенти – фізичні особи та службові особи податкових агентів – юридичних осіб при несплаті ними податку з доходів фізичних осіб.

Суб’єктом ухилення від сплати податку з доходів фізичних осіб, справляння якого з 1 січня 2004 р. передбачено Законом від 22 травня 2003 р. N 889-IV “Про податок з доходів фізичних осіб” (далі – Закон N 889-IV), має визнаватися згідно з п. 1.15 ст. 1 цього Закону податковий агент – фізична особа або працівник податкового агента – юридичної особи чи її філії, відділення або іншого відокремленого підрозділу, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника.

Згідно з п. 2.1 ст. 2 Закону N 889-IV платником такого податку також є фізична особа – резидент, що отримує як доходи з джерелом походження з території України, так і іноземні доходи, або ж фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерелом походження з території України. Відповідно до цього Закону зазначені особи зобов’язані включати одержаний дохід з об’єктів, визначених у його ст. 4, до складу загального річного оподатковуваного доходу, подавати річну декларацію з цього податку і самостійно сплачувати його в порядку, встановленому статтями 8, 9, 18 того ж Закону. Тому при неподанні такої декларації чи заниженні у поданій декларації об’єкта оподаткування і за наявності умислу на ухилення від сплати податку із зазначених доходів ці особи, за наявності інших відповідних підстав, можуть притягатися до відповідальності за ст. 212 КК.

  1. Умисне неутримання чи неперерахування до бюджету до 1 січня 2004 р. службовою особою підприємства, установи, організації – джерела виплати доходу – сум прибуткового податку з громадян, справляння якого передбачалося Декретом Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 р. N 13-92 “Про прибутковий податок з громадян”, має кваліфікуватись як зловживання владою або службовим становищем за ст. 364 КК.
  2. Дії керівників підприємств, установ, організацій, які віддали підлеглим службовим особам наказ, вказівку, розпорядження підписати чи подати до податкових органів недостовірні (фальсифіковані) звіти, баланси, декларації, розрахунки або не сплачувати податки, збори, інші обов’язкові платежі взагалі чи сплатити їх не в повному обсязі, а також дії службових осіб, які виконали такі незаконні наказ, вказівку чи розпорядження, мають кваліфікуватися за ст. 212 КК як дії виконавців цього злочину, вчиненого за попередньою змовою групою осіб.

Дії працівників підприємств, установ, організацій, які не є службовими особами і за наказами, вказівками, розпорядженнями службових осіб, відповідальних за правильність обчислення і своєчасність сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, внесли завідомо неправдиві відомості в документи первинного обліку чи у звіти, баланси, декларації, розрахунки, мають кваліфікуватись як пособництво умисному ухиленню від сплати цих платежів за ч. 5 ст. 27 КК і за тією частиною ст. 212 КК, за якою кваліфіковано дії службової особи, що віддала незаконні наказ, вказівку, розпорядження. При цьому необхідно враховувати положення ст. 41 КК щодо юридичних наслідків виконання наказу або розпорядження.

  1. Особи, які своїми діями сприяли платникам податків (виконавцям злочину) в ухиленні від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, несуть відповідальність як співучасники за ст. 27 КК і тією частиною ст. 212 КК, за якою кваліфіковано дії виконавця. Зокрема, співучасниками ухилення від сплати обов’язкових платежів мають визнаватися працівники податкових органів, які за попередньою змовою з платником податку дали йому завідомо незаконне податкове роз’яснення про відсутність об’єкта оподаткування або про наявність пільг щодо нього.

Дії службових осіб органів державної влади і місцевого самоврядування, які сприяли ухиленню громадянина чи юридичної особи – платника податків від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, також належить кваліфікувати як співучасть у конкретному злочині, а якщо вони діяли при цьому з корисливої або іншої особистої заінтересованості чи в інтересах інших осіб, – і (за наявності передбачених законом підстав) як відповідний службовий злочин.

  1. Кримінальна відповідальність за ст. 212 КК за умисне ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів настає в разі, коли ці діяння призвели до ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у значних, великих чи особливо великих розмірах (які відповідно в 1000, 3000, 5000 і більше разів перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян). Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, вчинене у зв’язку з одержанням пільг щодо них шляхом надання державним органам завідомо неправдивої інформації, якщо розмір несплачених податків дорівнює чи перевищує 500, але менше 5000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, має кваліфікуватися лише за ч. 2 ст. 222 КК, а якщо він у 5000 і більше разів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян, дії винного мають кваліфікуватися за ч. 3 ст. 212 КК та ч. 1 ст. 222 КК (якщо пільги щодо податків одержані шляхом надання податковим органам зазначеними у ст. 222 КК особами завідомо недостовірної інформації).

Потрібно мати на увазі, що передбачений ст. 212 КК злочин слід кваліфікувати як вчинений у значних, великих чи особливо великих розмірах, коли сума, що фактично не надійшла до бюджетів чи державних цільових фондів, утворилася внаслідок несплати як одного податку, збору, іншого обов’язкового платежу, так і різних їх видів у розмірах, передбачених приміткою до зазначеної статті. При кваліфікації такого злочину, вчиненого починаючи з 1 січня 2004 р., необхідно виходити з того, що сума неоподатковуваного мінімуму доходів громадян згідно з п. 22.5 ст. 22 Закону N 889-IV дорівнює розміру податкової соціальної пільги, визначеної підпунктом 6.1.1 п. 6.1 ст. 6 цього Закону для відповідного року з урахуванням положень п. 22.4 ст. 22 того ж Закону.

При визначенні розміру коштів, що не надійшли до бюджетів чи державних цільових фондів внаслідок ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, не потрібно враховувати нараховані чи сплачені у зв’язку з цим штрафи й пеню.

  1. Вчинені в різний час діяння, що полягали в ухиленні від сплати різних видів податків, зборів, інших обов’язкових платежів або сплаті їх у неповному обсязі, необхідно кваліфікувати залежно від наявності чи відсутності в них ознак єдиного продовжуваного злочину.

Якщо ці діяння охоплювались єдиним умислом – не сплачувати певні види податків, зборів, інших обов’язкових платежів, розмір коштів, що не надійшли до бюджетів чи державних цільових фондів, потрібно обчислювати виходячи із загальної несплаченої суми і залежно від її розміру кваліфікувати вчинене за відповідною частиною ст. 212 КК.

  1. За змістом ст. 212 КК передбачений нею злочин може бути вчинений різними способами, які безпосередньо в диспозиції статті не названі. При розгляді справи в суді спосіб вчинення злочину відповідно до ст. 64 КПК підлягає доказуванню, тому в мотивувальній частині вироку має бути зазначено, яким саме способом було вчинено злочин.

Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів може бути вчинене, наприклад, шляхом:

неподання документів, пов’язаних із їх обчисленням та сплатою до бюджетів чи державних цільових фондів (податкових декларацій, розрахунків, бухгалтерських звітів і балансів тощо);

приховування об’єктів оподаткування;

заниження цих об’єктів;

заниження сум податків, зборів, інших обов’язкових платежів;

приховування факту втрати підстав для одержання пільг з оподаткування;

подання неправдивих відомостей чи документів, що засвідчують право фізичної особи на податковий кредит або на податкову соціальну пільгу.

Неподання документів, пов’язаних із обчисленням і сплатою податків, зборів, інших обов’язкових платежів, полягає в умисному неподанні до органів державної податкової служби в установлений строк декларацій про прибуток суб’єктів господарської діяльності чи фізичних осіб, про сплату інших обов’язкових платежів тощо. Неподання податкової декларації, як правило, є одночасно і приховуванням об’єктів оподаткування.

Під приховуванням об’єктів оподаткування треба розуміти невідображення у звітних документах, які подаються до податкових органів, будь-яких із цих об’єктів – доходу (прибутку), доданої вартості робіт, продукції, послуг тощо.

Заниженням об’єктів оподаткування є умисне неправильне обчислення бази оподаткування, зменшення його бази шляхом невідображення у поданих до податкових органів деклараціях чи інших звітних документах повного обсягу об’єктів оподаткування тощо, внаслідок чого податки, збори, інші обов’язкові платежі сплачуються платником не в повному обсязі. Зокрема, заниження оподатковуваного прибутку може полягати в частковому чи повному невключенні до нього коштів, одержаних від виконання певних робіт, надання послуг.

Під заниженням сум податків, зборів, інших обов’язкових платежів слід розуміти умисне неправильне обчислення (у тому числі шляхом умисного заниження податкової ставки) тих їх сум, що підлягають сплаті до бюджетів чи державних цільових фондів при правильному відображенні об’єктів оподаткування (без заниження чи приховування останніх).

Звернути увагу судів на те, що згідно з підпунктом 7.1.1 п. 7.1 ст. 1 Закону N 2181-III погашення податкових зобов’язань платника може бути здійснено і шляхом проведення взаєморозрахунків непогашених зустрічних грошових зобов’язань відповідного бюджету перед таким платником (які виникли згідно з нормами податкового або бюджетного законодавства чи цивільно-правових угод і строк погашення яких настав до моменту виникнення податкових зобов’язань платника) в передбаченому цим Законом порядку – на підставі заяви платника за спільним рішенням податкового органу та органу Державного казначейства України. Тому суми заборгованості бюджету перед платником податку та суми наявної в останнього переплати за окремими видами податків, зборів, інших обов’язкових платежів не повинні враховуватися при визначенні розміру коштів, що не надійшли до бюджетів чи державних цільових фондів внаслідок ухилення такого платника від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, у тому числі й тих, за якими має місце заборгованість або переплата. У зв’язку з цим судам слід враховувати, що при кваліфікації дій винного зменшення розміру коштів, що не надійшли до бюджетів чи державних цільових фондів внаслідок ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, на суму коштів, що підлягають поверненню платнику податку з бюджету чи зарахуванню до платежів майбутніх періодів, не допускається.

  1. У разі коли ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів або його приховання вчинено шляхом службового підроблення чи підроблення документів, дії винної особи додатково кваліфікуються за ст. 366 чи ст. 358 КК. При цьому підроблення, вчинене службовою особою, може кваліфікуватися за ст. 366 КК незалежно від того, до якої відповідальності (кримінальної чи адміністративної) її буде притягнуто за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів.
  2. Злочин, передбачений ст. 212 КК, є закінченим з моменту фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів, які мали бути сплачені у строки та в розмірах, передбачених законодавством з питань оподаткування (тобто, сум узгоджених податкових зобов’язань, визначених згідно із Законом N 2181-III), а саме – з наступного дня після настання строку, до якого мав бути сплачений податок, збір чи інший обов’язковий платіж, що відповідно до визначеного ст. 5 вказаного Закону порядку вважається узгодженим і підлягає сплаті. Якщо закон пов’язує строк сплати з виконанням певної дії, то злочин вважається закінченим з моменту фактичного ухилення від сплати.

Умисне ухилення від сплати чи сплата у неповному обсязі сум податкових зобов’язань (податку, збору, іншого обов’язкового платежу, нарахованих контролюючими органами в порядку і на підставах, визначених п. 4.2 ст. 4 Закону N 2181-III) утворює закінчений склад злочину з моменту закінчення граничного строку, в який мали бути сплачені нараховані (донараховані) такими органами суми зазначених зобов’язань.

Звернути увагу судів на те, що в разі оскарження до суду платником податків рішення податкового органу обвинувачення особи в ухиленні від сплати податків не може ґрунтуватися на такому рішенні до остаточного вирішення справи судом, за винятком випадків, коли обвинувачення не тільки базується на оскаржуваному рішенні, а й доведено на підставі додатково зібраних доказів відповідно до вимог кримінально-процесуального законодавства України.

  1. Чинним законодавством передбачена можливість надання платникам податків ряду пільг.

Надання платником податків завідомо неправдивої інформації про наявність пільг з оподаткування чи з метою їх одержання за відсутності відповідних підстав слід кваліфікувати за ч. 1 ст. 222 КК.

У тому ж разі, коли такі пільги були надані платнику на законних підставах, але на час подання декларації право на них було втрачено, дії особи, яка це приховала, необхідно кваліфікувати за відповідною частиною ст. 212 КК як ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів.

  1. Відповідно до законів N 1251-XII і N 889-IV об’єктом оподаткування є передбачені ними доходи, одержані з легальних джерел, а також згідно з підпунктом 4.2.16 п. 4.2 ст. 4 Закону N 889-IV кошти або майно (немайнові активи), отримані платником як хабар, викрадені чи знайдені як скарб, не зданий державі згідно із законом, у сумах, підтверджених обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили, незалежно від призначеної ним міри покарання.

У зв’язку з цим дії громадянина, який одержав доходи від незаконної торговельної або іншої діяльності, що містить ознаки підприємницької, яку він здійснював без державної реєстрації або щодо якої законом установлено спеціальну заборону, а також від іншої незаконної діяльності і не сплатив із них податки, мають кваліфікуватися за відповідними статтями КК і додаткової кваліфікації за ст. 212 цього Кодексу не потребують.

Суб’єкти господарської, в тому числі підприємницької діяльності – юридичні та фізичні особи – зобов’язані вести облік усіх здійснюваних ними видів такої діяльності, відображати їх у відповідній звітності і сплачувати з них установлені законом податки, збори, інші обов’язкові платежі незалежно від того, чи передбачено ту або іншу діяльність їх установчими документами (статутом, установчим договором). Тому службові особи таких суб’єктів, а також громадяни-підприємці підлягають кримінальній відповідальності за ухилення від сплати обов’язкових платежів із доходів як від легальної, так і від незаконної діяльності, відповідальність за яку передбачена, наприклад, статтями 202 – 204 КК. За наявності визначених законодавством підстав їхні дії необхідно кваліфікувати за ст. 212 КК й тими статтями цього Кодексу, якими передбачено відповідальність за ці злочини.

За сукупністю злочинів, відповідальність за які передбачена статтями 212 та 201 КК, потрібно кваліфікувати і контрабанду, якщо метою незаконного переміщення товарів було ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, необхідної при їх переміщенні через митний кордон України в установленому законом порядку.

  1. Така кваліфікуюча ознака умисного ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, як вчинення цього злочину за попередньою змовою групою осіб, застосовується лише в разі, коли в ньому брали участь як співвиконавці дві особи чи більше, які попередньо, до вчинення діяння, домовилися не сплачувати податки, збори, інші обов’язкові платежі до бюджетів чи державних цільових фондів або ж сплатити їх не в повному обсязі.

За цією ознакою можуть бути кваліфіковані, зокрема, дії службових осіб одного й того ж підприємства, установи, організації, на яких покладено відповідальність за правильність обчислення і сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів та за достовірність відповідної звітності (наприклад, керівник і головний бухгалтер юридичної особи – платника податку, які підписують документи, що подаються до органів державної податкової служби).

Дії службових осіб різних суб’єктів господарської діяльності чи громадян-підприємців потрібно кваліфікувати як вчинені за попередньою змовою групою осіб у випадках укладення ними цивільно-правових і господарських договорів, згідно з якими кожна зі сторін ухиляється від сплати належних із неї податків, зборів, інших обов’язкових платежів до бюджетів чи державних цільових фондів. Якщо ж згідно з укладеним договором це має зробити лише одна зі сторін, то дії службової особи іншої сторони чи громадянина-підприємця, що підписали такий договір, необхідно кваліфікувати як пособництво ухиленню від сплати податків, виконавцем якого є службова особа суб’єкта підприємництва чи громадянин-підприємець, які не сплатили обов’язкових платежів.

Умисну несплату декількома громадянами – фізичними особами податків, зборів, інших обов’язкових платежів, які повинні сплачувати їх сумісно, необхідно кваліфікувати за ознакою вчинення за попередньою змовою групою осіб (ч. 2 ст. 212 КК).

Обов’язок сумісної сплати податку, збору, іншого обов’язкового платежу двома фізичними особами і більше може бути передбачений законом чи договором, зокрема, у таких випадках:

– при сплаті державного мита за посвідчення цивільно-правової угоди, якщо її стороною, яка повинна його сплатити, є дві особи або більше (наприклад, коли вони продають квартиру, що належить їм на праві спільної сумісної чи часткової власності, або ж тоді, коли вони спільно купують її);

– при сплаті державного мита за двосторонніми цивільно-правовими угодами, згідно з якими воно має бути сплачене обома сторонами (наприклад, за договором купівлі-продажу покупець і продавець за домовленістю сплачують кожен певну частину державного мита);

– якщо об’єкт оподаткування (нерухоме майно, транспортні засоби та інші самохідні машини й механізми, земля тощо) належить на праві спільної сумісної чи часткової власності декільком особам.

  1. Відповідно до диспозиції ч. 4 ст. 212 КК особа, яка вперше вчинила діяння, відповідальність за які передбачена частинами 1 і 2 цієї статті, звільняється від кримінальної відповідальності, якщо вона до винесення постанови про притягнення її як обвинуваченого і пред’явлення їй обвинувачення сплатила в повному обсязі податки, збори, інші обов’язкові платежі, а також відшкодувала шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (фінансові санкції, пеня).
  2. Передбачені нормативними актами списання чи реструктуризація податкової заборгованості не звільняють від відповідальності за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, не відображених (не продекларованих) у відповідній звітності на момент набрання чинності такими актами, оскільки списанню чи реструктуризації підлягають суми податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що виникли на визначену цими актами дату і відображені в поданих до податкових органів податковій декларації чи розрахунку. Звільнення від кримінальної відповідальності за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, не продекларованих на момент набрання чинності зазначеними актами, можливе лише за умови, що таке звільнення передбачене відповідними законодавчими актами і на визначених ними підставах.
  3. При розгляді справ про злочини, пов’язані з ухиленням від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, судам слід мати на увазі, що фактичні дані, які підтверджують наявність чи відсутність у діях підсудного складу такого злочину, можуть бути встановлені висновком експерта або за допомогою актів документальної перевірки виконання податкового законодавства і ревізії фінансово-господарської діяльності.

Враховуючи специфіку справ про податкові злочини, суди можуть з метою найбільш повного й усебічного з’ясування обставин, пов’язаних з ухиленням від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, залучати до участі в судовому розгляді фахівця з питань оподаткування.

  1. Судовій палаті у кримінальних справах Верховного Суду України, апеляційним судам потрібно регулярно вивчати й узагальнювати практику розгляду справ зазначеної категорії і своєчасно вживати необхідних заходів до усунення виявлених недоліків у діяльності судів.
  2. Визнати такою, що втратила чинність, постанову Пленуму Верховного Суду України від 26 березня 1999 р. N 5 “Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів”.

 

Голова
Верховного Суду України
 
В. Т. Маляренко
Секретар Пленуму
Верховного Суду України
 
І. П. Домбровський